一起虚假增资案的发现与思考

　　在2001年《会计法》执行情况检查中，我们发现了一起既似虚假增资又似抽逃资本的案例，对验资规则的严密性和谨慎性提出了质疑，给验资业务提出了新的更高的要求，给我们带来了新的思考。

　　案情介绍

　　今年8月，笔者带一《会计法》执行情况检查小组去某企业检查，该企业财务科长在检查前的情况介绍中，对2000年为取得某特许资格增加600万元注册资本一事作了简单介绍，我们听后疑问颇多：企业这么大的事情怎能仅是一个财务科长负责?为何不介绍其他新股东的有关情况?难道其他法人股和职工股也是该企业负责筹集资金?

　　通过第一天的检查，又产生了新的疑点：(1)为什么该企业董事会仅就原股权分红形成决议，而对新增股分红问题只字不提，新股东的意见如何；(2)该企业前几年经营状况一直不佳，一度濒临倒闭，职工每人在10多天的时间内分别拿出10多万元谈何容易；(3)为什么投股的职工个人拿不出该企业(或职工持股会)的投股收据?再联想到介绍情况时产生的疑问，职业敏感提示我可能有假。我将几点疑问请财务科长作出最合理的解释并注意察言观色，从财务科长回答问题的逻辑性、严谨性及表情分析，其中必有隐情。

　　我从银行存款日记账开始调查，对新投入的600万元中的一笔140万元进行追踪检查，发现在验资后次日(明细账反映次日，但银行对账单反映为当日)汇出并借记预收账款一明细账户。这一异常的账务处理引起了我的怀疑，我马上举一反三。果然其余的460万元用同样的方法宕在另外两户业务量更大的预收账款明细账户上，仅是款项付出时间是在验资后的次日和第三天。最后，在我要不要到这三户往来单位对账及与所谓新法人股东进行核实的提问中，财务科长只好请出了该企业老总。该老总很爽快，提出三点意见：一是承认600万元新增注册资本及新股东(包括职工股和法人股)全部为虚假；二是对我们的敬业精神和业务能力表示由衷敬佩；三是由于此问题关系该企业的生死存亡，请求照顾处理。至此问题终于水落石出。

　　案情分析

　　问题查清后，小组成员对问题的定性产生了分歧。一种意见认为属抽逃资本。持这种观点的认为，验资时600万元全部到账，协议、章程及进账单一切手续齐备，验资是真实的，该企业在验资后将资本金抽走，是企业的会计行为，属企业责任，不属虚假增资，注册会计师无过错。另一种意见认为属虚假增资。持这种观点的认为，虽然600万元验资款到账，但为验资所提供的协议、章程等不是有关新“法人股东”和“职工股东”真实意志的表示，均为虚构，该企业的新增“股东”(包括法人股和职工股)也均为虚假。这些虚假说明，该增资从本质上就是虚假的，不能以资金到位及有所谓的协议、章程等就认为不是虚假增资。当然，即使是虚假增资，但由于注册会计师没有参与造假，所以注册会计师没有责任。经过反复讨论，第二种意见被大家共同接受。

　　这是一起经过企业精心安排，周密策划的虚假增资，其第一目的是骗取验资报告，最终目的是骗取特许资格。从整个作假过程分析，其舞弊思路以及对时间差异、账务处理及具体会计科目的运用技巧，都不是常见的方法和手段，而采用串通了与投资方不相关的三户往来单位并借用了三单位银行账户，将汇出款项分别藏匿在三户往来单位预收账款明细账户的借方，而相关明细账户又不反映借方余额。另外，该企业还串通了有关所谓新股东并虚拟了协议和章程等，具有很大的迷惑性。注册会计师验资时如果按照现行的验资规则和力所能及的措施是难以发现其虚假行为的。但在年报审计时，只要严格按照审计程序实施审计，还是可以从许多方面发现疑点。如除从前面所述的几个方面发现外，还可以从投资前后现金流量的分析、预收账款的异常减少及向投股职工了解情况等许多角度发现线索。本次检查中我们向8名职工股东了解其出资情况时，只有该企业的一位副总能准确说出其“出资额”。此所谓“真的假不了，假的真不了”。

　　几点思考

　　1.本案虽应由该企业承担虚假增资的责任，但如果相关验资的审验程序及取证存在不足，在发生法律诉讼后，如果该企业及出资人的财产依法强制执行后仍不能清偿债务时，法庭以最终虚假增资的事实判定注册会计师承担相应责任时，注册会计师岂不冤枉。

　　2.该企业在同一天先取得银行对账单和询证函，后将款项付出，暴露了验资规则上存在的缺陷。建议：(1)应增加规定函证股东的出资能力、出资额及资金来源(可采取客户声明书的形式)，这样可以多几道程序来取证和对证并降低验资风险；(2)对验资报告的验证时点要与银行询证函及银行对账单的截止时点一致并精确到分；(3)应做出实施事后补充审验的规定和具体办法，这样对金额较大或有疑问的验资项目可以在事后进一步补充审验，发现问题可立即出具修正(或撤销)报告，避免引火烧身。

　　3.随着会计人员执业水平和技术的提高，各种虚假舞弊行为和方法不断升级，注册会计师是否还应该按照“约定俗成”的审计准则和实务公“按图索骥”。笔者认为，注册会计师不但要保持应有的专业胜任能力和职业谨慎，还要注意培养自己的勤勉意识和敬业精神，更要在法律允许和力所能及的范围内采取多种形式防范执业风险。

　　4.由于本案中的舞弊行为具有很大的隐蔽性和欺骗性，如果承办年报审计的后任注册会计师不认真履行审计程序或按照工商年检的简化要求进行年检审计，就很难发现上述舞弊行为，审计风险也就由此产生。因此，年检审计的作用和如何防范审计风险等问题值得我们深思。